欢迎光临广州市霞瑞财税咨询有限公司!  
广州市霞瑞财税咨询有限公司
    您所在的位置: 首页  > 报告服务 > 审计报告 > 合作项目利润操纵及审计对策
  报告服务
合作项目利润操纵及审计对策
发布时间 : 2017-08-25    561次浏览
“战略风险管理”一词首次出现于Miller,KentD.1992年在《国际商业研究杂志》发表的文章“国际商业中的综合风险管理架构”中。Miller指出企业对于战略环境不确定性的五种一般反应:规避、控制、合作、模仿以及适应。 其中,“合作”是企业对战略环境中的不确定性进行风险管理的一种手段,具体包括与供应商或客户的长期合约、志愿性竞争限制条件、联盟或合资、特许经营、技术使用协定、参与行业公会等。笔者在审计实践中发现一些合作项目已被个别企业利用并成为其操纵利润的工具,在此举例说明。

 案例基本情况
1.合作项目概况A公司是某大型主板上市公司的子公司,贸易的主要农产品具有种类繁多、价格差别大、市价变动快等特点。由于A公司贸易的主要农产品市场价格受客观因素影响较大,同时其行业特性决定了公司利润水平较低,为了降低不确定性因素对公司业绩可能产生的重大影响,A公司决定选择某些市价处于低位的商品实施战略性采购。但是,由于资金不足,同时也为了分散风险,A公司决定通过项目合作的方式实施战略性采购。在确定合作伙伴B公司后,合作双方决定采取以在农产品产区“定点定向采购”的模式开展合作项目,即选择具备较强收购能力以及储存条件的合作收购代理商,由其直接向当地农户或小贩进行收购。合作项目各方权责是:A公司负责研究市场、执行采购与最终销售;B公司负责提供项目大部分运作资金。项目收益及成本费用按约定比例由合作双方共同分摊。合作收购代理商负责与农户议价、垫付部分收购周转资金并协助开具增值税进项发票等。2.合作项目实施细节为确保合作项目顺利实施,合作双方对项目的实施细节进行约定。合作过程可划分为采购、储存及销售三个环节。2.1采购环节在合作项目资金到位后,A公司对潜在目标商品的市价及未来走势进行分析、判断与初选。当双方对购入决策达成一致意见后,双方共同选择合作收购代理商进行收购。收购过程以A公司名义进行。2.2储存环节为控制储存成本,方便保管保养和减少迂回运输,项目收购的存货储存于产区仓库中,待实现销售后直接发货至客户。2.3销售环节当合作双方对项目存货市价已达到高位的观点达成一致意见后,将项目存货售出并实现项目收益。销售流程是,合作双方首先对A公司账面的项目存货按约定收益分享比例进行划分;其中A公司享有收益部分的存货由A公司直接销售;B公司享有收益部分的存货则先由A公司销售至B公司,再由B公司销售,B公司通过价差实现项目收益。
3.合作项目进展2014年是合作项目开展的第一年。由于对市场走势判断准确,合作双方通过年初低价购入、年末市价上升后销售的方式取得了可观的利润。2015年,合作双方均预计F商品价格会继续上升,因此决定加大项目投入。不料,大量采购后,F商品的市场供货量大幅上升,同时市场需求量大幅下降,F商品市价大幅下滑,导致A公司账面存货大量减值。为此,A公司须计提大额存货跌价准备导致账面出现大额亏损。由于A公司属于上市公司子公司,业绩压力较大,如公司出现大额亏损,很可能导致公司管理层更换并终止清算项目;一旦合作项目终止,合作双方将不得不低价评估现有项目存货,导致项目由账面潜亏转为真实亏损。而B公司属于私营企业,更重视项目的实际盈亏情况。所以为维持项目正常运作,待项目存货市价回升后扭亏为盈,B公司同意承担项目存货的账面亏损。为此,合作双方协商同意通过一系列交易避免A公司账面出现亏损。
利润操纵方法

1.交易设计方法为避免A公司财务报表出现重大亏损,合作双方设计了以下交易:首先,A公司将库存F商品平价销售至其下属子公司,下属子公司再以合理的利润水平将F商品销售至合作伙伴B公司,从而实现账面盈利。其次,B公司将该批F商品以较低的价格销售至合作收购代理商,由合作收购代理商再重新销售至A公司。最后,A公司采购后作为另一规格的F商品入账,并重新开始以上循环。合作双方约定现有项目存货待未来市价回升后再逐步消化,经多次循环,年末主要项目存货留存于B公司账面,最终实现由B公司承担项目存货减值损失、A公司通过交易实现账面盈利并反映到合并报表中的目标,实现利润操纵。2.应对外部审计方法在A公司内部,由于此合作项目属于公司高度机密,因而公司内部除高管及个别经办人员知悉外,其他人员均对合作项目一无所知,而且集团公司聘任了新的会计师事务所进行年度审计。为应对外部审计,A公司对注册会计师隐瞒了A公司与B公司、合作收购代理商之间的合作关系,将合作项目相关交易解释为一般购销业务。A公司为每笔购销业务准备了完整的合同、资金流向及业务单据等记录,还与B公司、收购代理商就审计询证函的回复进行了沟通。

 审计对策

1.常规审计程序的执行结论由于F商品价格差别大、市价变动快,注册会计师难以评估交易发生时销售定价的合理性。而审计截止日的主要项目存货留存于B公司账面,且每笔购销业务均有完整的合同、资金流向及业务单据等记录,B公司及收购代理商也对注册会计师发出的审计询证函进行了肯定回复。虽然注册会计师在实质性测试阶段抽查了较高比例的样本进行细节测试,执行了包括现金流分析、合作协议及原始单据检查、收入及应收账款发函确认等审计程序,甚至还对B公司及部分产地收购代理商进行了走访核实,但审计程序的执行结果均未见异常。2.进一步审计程序出于职业敏感,注册会计师感觉A公司在某些方面可能存在异常。遵从勤勉尽责的职业精神,注册会计师从内部控制出发,进一步取得其他资料进行深入审计,以检查A公司是否存在利润操纵行为。首先,注册会计师在A公司事先不了解意图的情况下,获取并检查了公司用章登记记录。检查发现,A公司曾与B公司签订了合作项目协议,并以此为线索,获悉A公司与B公司之间的合作伙伴关系及合作项目的总体轮廓。其次,为还原得到合作项目存货的数量流向,注册会计师对合作各方的权责及业务流程进行了严密分析,明晰了合作项目运作流程及业务数据之间的内在逻辑,进一步推算出项目存货的整体业务流向,并计算还原得到审计截止日账面项目存货数量。再次,为还原得到合作项目存货的价值流向,注册会计师根据项目存货的数量流向,对项目整体购销过程的购销金额进行了计算与还原,计算得出已采购金额、已销售金额、剩余项目存货的原始采购成本、A公司账面已透支利润、已实现利润等关键数据。根据以上关键数据,推算得出审计截止日的剩余项目存货的账面成本。根据审计截止日的项目存货数量及最近销售价格,评估得出项目存货的公允价值。最后,注册会计师将剩余项目存货公允价值与账面成本进行对比,计算得出应计提的存货跌价准备,再按照约定比例进行分摊,最终计算得出A公司应承担的合作项目亏损额并进行审计调整。

案例启示

1.对注册会计师的启示通过以上案例,可以得出针对企业利用合作项目收益认定进行利润操纵的三个审计重点:1.1为实现利润操纵,被审计单位会对合作项目进行隐瞒,因此,确定合作项目各方的合作关系,确定合作各方的权力与义务,深入理解项目的运作流程及内在逻辑关系,这是第一个重点。1.2为把利润操纵业务隐藏于正常业务中,合作各方之间会进行大量的往来交易。因此,根据合作项目内在逻辑关系还原得到合作项目的真实业务流向,这是第二个重点。1.3根据真实业务流向还原计算得出合作项目的真实盈亏情况,并按约定比例进行分摊,这是第三个重点。2.对企业的启示尽管A公司实际亏损严重,但通过合作项目可以帮助公司实现账面盈利。可见,对于为满足业绩要求的亏损企业,合作项目收益认定可以成为其操纵利润的一种手段。但是,以上方式不能使企业的经营情况从根本上有所改观,盲目追求虚假利润会给陷入财务困境的企业带来另外三个财务问题:2.1从现金流量角度看,虽然此方法可帮助企业实现账面大额利润,却无法带来现金流入,同时企业还须承担因利润虚增而带来的额外成本。2.2此方法虽帮助企业对外粉饰了财务状况,但在蒙蔽报表使用者的同时,也导致企业管理层难以发现合作项目亏损的真实情况,以至于不能很好地分析真实风险,同时还会造成企业存货管理混乱,进而导致会计核算混乱。2.3合作项目清算时,企业可能出现由合作项目亏损、已预支利润、交易成本所构成的大额亏损,因而失去投资者信任,甚至导致资金链断裂。以上问题最终将导致企业陷入更深的财务困境。因此应加强监管部门的监管力度,遏制企业利润操纵行为。否则,不仅会阻碍企业自身发展,还会影响证券市场的稳定性,影响公众对上市公司财务信息的信任,进而对证券市场的健康发展产生不利影响。